灵活用工平台的税务风险（灵活用工平台税务处理）

近日，我们接到企业关于灵活用工平台涉嫌虚开的税务咨询，灵活用工平台平台为什么频繁虚开暴雷？各地税局对灵活用工平台业务模式是如何规范的？

一、灵活用工平台两种基本业务模式

灵活用工包含以非全日制用工为代表的时间上的灵活，以劳务派遣为代表的雇佣形式上的灵活，以及以业务外包为代表的服务形态上的灵活。网络上各式各样的灵活用工平台，主要服务方式包括两种：

（一）用工企业→平台→个人的服务转售型

这种业务模式如下图所示，用工企业与平台签订协议，形成业务承揽关系，在平台上发布用工需求，平台向用工企业开具税率为6%的增值税专用发票，企业将款项支付给平台；平台将业务分包给注册的个人并利用拥有的委托代征资质，代个人再向平台开具增值税发票，作为平台的成本扣除。

（二）代个人向用工企业代为开具增值税发票的撮合式

该种模式下，个人到平台注册办理税务登记，平台企业利用取得的代征资质，代为向服务购买方（用工企业）开具增值税发票，发票记录的服务销售方是个人，服务购买方是用工企业。

二、梳理国家税务总局及各地税局答复厘清平台开票合规管理要求

（一）国家税务总局：灵活用工人员从平台获得的收入可能为劳务报酬，可能为经营所得

国家税务总局对十三届全国人大三次会议第8765号建议的答复中，对灵活用工人员从平台取得的收入应当如何界定作出明确，强调灵活用工人员在平台上从事设计、咨询、讲学、录音、录像、演出、表演、广告等劳务取得的收入，属于“劳务报酬”所得的应税项目，由支付劳务报酬的单位或个人预扣预缴个人所得税，年度终了时并入综合所得汇算清缴，灵活用工人员注册成立个体工商户，或者虽未注册但在平台从事生产、经营性质活动的，取得收入属于“经营所得”应税项目。

（二）厦门税务局：众包后分包一律按经营所得核定代扣，不一定合规

厦门市税务局答复：对个人提供的服务性质应进行区分判断，自然人纳税人取得的劳务报酬所得、稿酬所得需要代开发票的，在代开发票环节不再征收个税，由扣缴义务人依照有关规定预扣预缴。

（三）上海某区税务局：不得将法律、行政法规规定的代扣代缴、代收代缴、民事约定的代办行为纳入委托代征范围

（四）江西省税务局：灵活用工人员可办理临时税务登记

江西省税务局关于省十三届人大五次会议第391号建议答复中提出：从事生产、经营的个人应办而未办营业执照，但发生纳税义务的，可以按规定申请办理临时税务登记，申请办理临时税务登记的灵活用工人员应按规定进行实名信息验证。

（五）天津市税务局：委托代征资格并非互联网平台企业开展业务的先行条件

平台内经营者通过互联网平台从事生产经营活动且由互联网平台企业支付收入的，平台内经营者应向互联网平台企业开具发票。未开具发票的，平台企业对已发生实际业务且能够确保业务真实的，可以代平台内经营者向互联网平台企业主管税务机关申请汇总代开发票，并将此发票作为企业所得税税前列支凭证。

前述针对灵用平台的答复散见于各地方税务局的官方网站，从国税总局层面，对灵活用工平台并未向网络货运平台监管一样，单独或联合其他部门出台具体的指导性文件，但前文提到的国税总局对十三届全国人大三次会议第8765号建议的答复，相对全面的对灵活用工平台涉及到的业务要点进行论述，也为多地税务机关在随后的一些答复中引用。

上述政策总结为：一是平台企业若直接以服务转售型身份加入链条，则应当满足个人通过平台承揽业务这一条件，即服务通过平台产生；二是平台企业帮助个人代开发票的，要有委托代征资质，无委托代征资质的，应当到平台企业所在税务机关代开；三是对个人取得的应归属于劳务报酬所得的，不得按照经营所得的核定政策代扣，而应按照劳务报酬所得由支付款项用人单位代扣代缴。

总结来讲，平台企业要对业务真实性把关、区分所得性质正确履行代缴义务

三、实际执行中，平台企业为何频繁虚开暴雷——办案机关认定企业涉嫌虚开、偷税的取证脉络及思路

（一）平台对是否有真实用工不监管，对虚开持放任或积极追求态度

平台在介绍页面都会强调或宣称对业务监管实现四流一致（合同、业务、资金、发票），我们选择了两家比较大的平台咨询，业务人员坦陈，无论是模式1还是模式2，对业务实质也就是企业的实际用工情况做不到监管，也无法监管，对前面三个流均无法实质把关，只有资金从平台流入、流出，平台的服务内容甚至还包括帮助用工企业在平台象征性的发布任务，再指导个人“接单”。

平台承揽业务的总包合同、分包给个人的分包合同，都由平台制定并提供完整模板；平台对谁来支付6%-7%的服务费用不关心；平台对个人提供的是何种服务也不干涉，服务是否已经提供完毕也不核实。一旦用工单位实际需求在于取得虚开发票虚列成本，或帮助高管、网络主播偷逃个税，平台企业则可能面临虚开增值税专用发票的行政乃至刑事违法责任。

从税务机关监管的角度，以上述业务中，平台仅有资金流向，而无业务实质，认定企业客观上存在虚开行为，一旦经过对受票方、灵活就业人员的联合调查，查明平台存在与用工企业合谋虚开的主观故意，则可能涉及刑事责任而移送司法机关追究虚开刑事责任。

在过往我们接触案件中，税务机关对无真实业务的平台类企业定性为：混淆和滥用灵活用工概念，既无撮合的传统中介服务，更无真正以服务方身份，向灵活用工人员提供就业机会，所开具增值税专用发票与实际经营业务不符。

（二）平台企业直接收取7%或2%-3%的服务费，再利用财政返还牟利，具有骗取财政返还故意，财政返还实质为平台企业等额置换偷逃的税款

针对前文所述模式1，平台一般收取7%左右的费用，用来缴纳开具给用工企业的6%的增值税专用发票需要缴纳的销项税，剩余1%用来弥补为个人代开发票需要缴纳的个税及其他税负；而针对模式2，平台只需要收取2-3%的服务费用，用于代扣个税。当然，从这一开受票的业务链条上，平台企业自认为未造成少缴税款，并对两种业务模式怀有侥幸心理越开越多，越做越大。

平台既然收取的费用等于甚至小于税款，那么平台企业如何获利？一般而言，上述平台会注册在欠发达地区，地方政府出台招商引税政策，对平台企业缴纳增值税、所得税地方留成部分给与一定比例的返还，开票业务量越大，缴纳税款越多，平台企业能够争取到的返还比例越高，因此，出现了平台之间内卷，收取服务费比例越来越低，甚至在开票时提前垫付税款，再用财政返还资金弥补前期垫税来盈利的情况。

某平台业务推广人员的介绍实际上也提炼出了上述盈利模式的本质，以下为某平台业务员业务推广时的解说：国家为了鼓励平台经济，给的有很多政策，有些地方执行，有些地方不执行（歪曲解读财政返还），所以我们只能在执行国家政策的地区给你开出来发票，一般都是比较偏远地区的，他们完不成财政任务，所以就执行政策来增加税收，这些发票有山东、江西、广西等地区的，你们可以选择。

从风险认定角度，开票业务脱离真实业务的，企业所收取的自认为足额申报缴纳的税款，将被认定为虚开的手续费，也就是违法成本，而平台企业实际取得的财政返还资金，包括提前可能已经让利给受票方的补贴部分，将被认定为双方共同实质造成的税款损失。最高院在（2020）最高法行申9021号中，也曾明确过“个人投资者的奖励标准为按实际缴纳个税的39.5%给与奖励，二审法院据此认为市政府允诺的奖励属于与缴纳税收挂钩的财政支出优惠政策，事实上是对应纳税款的“先征后返”，并无不当。”

（三）平台不区分所得性质，一律按照经营所得核定并代扣个税的行政违法责任

平台业务员在推广、对接客户过程中，会反复强调，两头缴税，业务是合规的，这偷逃什么税呢？我们所处理的案件中，平台企业也是基于两头缴税的逻辑，忽略业务风险，许多受票企业也是基于上述宣传，不能有效及时的辨识相关风险。根据《个人所得税实施条例》《关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告》《委托代征管理办法》的规定，灵活用工人员获取的收入可能包括劳务报酬所得和经营所得两大类，平台在对接相关业务时，不关注个人所提供服务具体性质，而是认为“只要通过灵活用工平台注册，就可以享受个体工商户经营所得的核定政策”按照经营所得核定税负代扣个税。

由此，导致一些自由职业者、明星网红、网络主播、企业高管等高收入群体通过平台转换所得性质，平台一律按照个体工商户核定经营所得的方式，帮助他人偷逃个人所得税。某灵活用工平台更直接将帮助知识付费平台将讲课博主取得的讲课费收入，转换为经营所得作为典型示范案例公布在首页。平台所宣称的通过合规开具发票方式帮助前述人员“节税”将可能涉嫌帮助他人偷逃税、应扣未扣税款而受到税务机关行政处罚。

具体条文规定参见：《税收征收管理法实施细则》第九十三条规定，为纳税人、扣缴义务人非法提供银行账户、发票、证明或者其他方便，导致未缴、少缴税款或者骗取国家出口退税款的，税务机关除没收其违法所得外，可以处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款。《税收征收管理法》《委托代征管理办法》规定，企业应扣未扣、应收而不收税款的，税务机关向纳税人追缴税款，并对企业处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下罚款。因代征人责任未征或少征税款的，税务机关应向纳税人追缴税款，并可按《委托代征协议书》的约定向代征人按日加收万分之五的违约金。

四、平台企业涉虚开、偷税责任自查要点

对平台企业与用工单位合谋，明知用工单位虚开仍为用工单位提供帮助的，我们对此不再讨论，着重对有实际业务的用工平台如何把握业务审核界限，提升风险防范意识提出建议。

（一）审核总包与分包合同，判定平台是否尽到起码审核责任

平台企业涉虚开案件中，许多案件是由于用工方虚设业务，资金在通过平台转付给名义上提供劳务的个人后，个人又转回至用工企业关联个人账户，或个人账户本身就是用工企业指定。此种情形下，许多平台企业会以用工单位、个人私下串联，通过平台虚设业务，平台不知情来作为抗辩理由。但主观责任的判定，一方面要看各方的言词证据，另一方面也可能推过客观证据反映。而平台与用工方、劳动者签订的两份合同，是直接反映平台是否参与业务链条提供实质服务的客观证据。部分平台企业为最大程度规避责任，会根据客户所讲服务类型，指定不同服务合同模板，但用工的现实情况千差万别，即便是同一类型服务，合同制定时也会有差异，因此，平台企业应当关注合同风险，规避明显不合理的条款。

例如：某灵活用工平台与个人签订（向设计服务公司提供短视频制作、剪辑等服务）的协议中，在费用支付方式上，约定签订合同后一次性向个人支付款项，具体服务内容、服务数量、单价、交付方式等无任何约定，该等合同因缺乏服务内容实质即可能被认定为为虚开而虚假签订。

平台未尽起码审核义务，主张有真实业务发生的抗辩，将不被采信。

（二）有真实业务发生情形下，按照开具发票的票面金额按照百分比收取服务费是否具有合理性

无论是销售商品还是销售服务，中间商一般是通过加价的方式，赚取差价来获利。而灵活用工平台，由于并未实质提供平台服务，主要以取得的财政返还作为利润来源，而财政返还又是按照实际缴纳入库的增值税税额一定比例计算，因此利润制定呈现出以开具发票的票面价税合计金额，并按照一定比例收取的方式，这成为税务机关、司法机关认定企业为空壳开票平台，具有骗取税款主观故意的主要依据。

根据部分地方税务机关出台的政策规定，灵活用工平台的经营范围可以包括知识分享、自媒体、市场推广、网络营销、网约车、教育培训、装卸服务、货运代理等，范围极为广泛，平台很难按照传统单一领域服务行业测算出行业利润率，按照行业利润率来转售服务获利，因此，平台企业在测算利润时，将能够取得的财政返还以及必要的人工成本作为依据，体现为收取票面价税合计金额一定比例，即表面的“开票费”具有合理性。但，业务真实性是平台企业能够开具发票的前提，合规开具发票又是取得财政返还的前提，因此，企业还是要紧守业务真实性底线，合规开具发票，至于利润测算方式或享有财政返还政策，不能成为企业涉嫌虚开的原罪。

（三）平台要能够判定服务性质，正确履行代扣代缴义务

许多税务机关在对劳务报酬还是经营所得的定性上，会引用国税总局的答复，“灵活用工人员取得的收入是否作为经营所得计税，要根据纳税人在平台提供劳务或从事经营的经济实质进行判定，而不是简单的看个人劳动所依托的展示平台，否则容易导致从事相同性质劳动的个人税负不同。”

此前爆发的明星艺人、网红主播通过设立工作室核定征收，转换所得性质偷逃税等案例，让企业、个人对劳动性质的判定产生深深的疑惑。我们认为，经营所得一定程度上意味着个人可能带动更多的就业，可能投入更多的成本，具有持久稳定性，因此适用税率上也要比劳务报酬有所优惠。举例而言，同样是讲学，若个人劳动者本身有固定工作或虽无固定工作，但所讲课内容从课件制作、讲授等全部由个人完成，则所得不具有经营特性，应定性为劳务报酬，无论是灵活用工平台支付，还是用工单位支付，均应按照劳务报酬所得代扣代缴或预缴。而同样是个人讲学，通过设立个体工商户或合伙企业，聘用有员工专门负责制作课件、有员工专门负责选题，共同完成，则具有经营特性，个人只是走在台前对讲学成果的一个集中展现，不能因为该讲学对个人具有人身依附性而一律认定为劳务报酬。此时，个体工商户、合伙企业所提供服务具有经营性质，应认定为经营所得。

从本质上来讲，平台企业脱离真实业务前提，基于取得财政返还的开票业务，均有一定程度风险。尤其是在事后帮助客户补充所谓证据链，或用人单位与个人之间已经建立连接，纯粹为了规避个税，而从平台开票走款，平台即便不被认定虚开，也存在未按规定代扣代缴个税，或帮助他人偷逃税的行政违法责任。而财政返还也面临违反税法规定，随时被叫停风险。因此，企业在业务创新时，应逐步提升风险意识，以合法节税为前提。